Irene Carrera Aguado. Gerente del Área Fiscal de Equipo Económico (Ee).
Es más que evidente que, en los últimos años, la Administración tributaria ha incrementado notablemente los procedimientos de derivación de responsabilidad. Si en 2018 la AEAT abrió 10.741 procedimientos, en 2021 ascendieron a 29.078; el incremento es casi del 158% en tres años.
Se trata de procedimientos que han resultado eficaces desde el punto de vista recaudatorio, en los que la Administración se asegura el cobro efectivo de las deudas tributarias (y en su caso sanciones) exigiendo su pago a sujetos distintos de los deudores principales. Por ello, no es de extrañar que la adopción de derivaciones de responsabilidad sea, un año más, una de las medidas establecidas por las Directrices generales del Plan Anual de Control Tributario y Aduanero de 2023.
La Ley General Tributaria (LGT) dispone múltiples supuestos de responsabilidad. Su fundamento consiste en hacer pagar a aquel que propició el impago de la deuda por el deudor principal, o que impidió la labor de los órganos de recaudación para el cobro de la misma. No obstante, la sistematización del procedimiento ha provocado no pocos actos de derivación de responsabilidad en los que la Administración utiliza los amplios poderes que le dispone la LGT para exigir el pago de deudas de manera automática, y a muy dudosos responsables del impago de las mismas. Tengamos en cuenta que estos procedimientos constituyen una ruptura del principio de capacidad económica consagrado en el art. 31 de nuestra Constitución, que obliga a todos a contribuir al sostenimiento de los gastos públicos de acuerdo con su capacidad económica. En estos procedimientos, sin embargo, se exige al responsable el gravamen por la capacidad económica de un tercero, lo que debería requerir máxima prudencia a los órganos de recaudación.
El protagonismo tomado por este tipo de procedimientos, unido a la enorme litigiosidad, en gran parte, producida por ese automatismo utilizado por la Administración, ha dado lugar a abundante y reciente jurisprudencia del Tribunal Supremo (TS), quien está delimitando las facultades de la Administración mediante la función de interpretación dispensada al recurso de casación. A continuación, mencionamos algunas claves que pretenden orientar no solo en la defensa de los recursos contra una derivación, sino también en la prevención de este tipo de procedimientos:
1.- La Administración puede dirigirse contra responsables solidarios, en general, en los supuestos previstos en el art. 42 de la LGT -; o subsidiarios, en los supuestos previstos en el art. 43 de la LGT. En este último caso, que es, en general, el de los administradores, antes de iniciar el procedimiento de derivación, es requisito indispensable que se haya intentado el pago al deudor principal y a los solidarios declarándolos fallidos.
2.- Refiriéndonos concretamente a las derivaciones dirigidas a los administradores, es importante entender que deben evitarse actitudes pasivas para con la Administración tributaria. Lo fundamental va a ser acreditar que se ha desempeñado el cargo de administrador con la diligencia de un ordenado empresario y de un representante leal. Siendo capaces de acreditar los motivos de la situación de insolvencia de la compañía y las medidas tomadas para la reversión de dicha situación (intentos de acuerdos con acreedores, peticiones serias de aplazamiento y fraccionamiento de las deudas, medidas de reestructuración de la compañía, etc.) la presunción de negligencia por parte de la Administración, deberá decaer. En este sentido, será interesante la respuesta que el TS dará al Auto de admisión de fecha 29 de junio de 2022, en el que examina si las derivaciones de responsabilidad a administradores tienen o no carácter sancionador, y por tanto, se encuentran sometidas a sus reglas de acreditación de la culpabilidad.
Debe prestarse especial atención a las situaciones de cese de actividad, pues podría generar un supuesto de derivación de responsabilidad siempre que el administrador no hubiera realizado todos los actos a su disposición para el pago de la deuda, lo cual, debe acreditarse.
3.- Es esencial identificar los riesgos que supone la realización de determinadas operaciones en situaciones de escasa liquidez. Operaciones como ventas o escisiones de compañías, distribución de dividendos, o transmisión de activos esenciales para la compañía, aunque se realicen como intento de saneamiento de las sociedades a futuro, deben encontrarse especialmente motivadas en caso de que la situación de la empresa sea comprometida.
4.- Antes de la declaración formal de la responsabilidad, tanto solidaria como subsidiaria, la Administración suele incluir la adopción de medidas cautelares en aquellos supuestos en los que considere que existen indicios racionales de que, de otro modo, el cobro de la deuda se vería frustrado o gravemente dificultado. Esta técnica supone que un sujeto ajeno a la capacidad económica del deudor principal, que aún no ha sido siquiera declarado responsable, puede verse privado de su patrimonio por embargos cautelares, como por ejemplo, embargo preventivo de bienes o saldos de cuentas, o retenciones de devoluciones que se deban efectuar por parte de la AEAT.
Las medidas cautelares decaerán si el obligado tributario presenta aval solidario de entidad de crédito o sociedad de garantía recíproca o certificado de seguro de caución que garantice el cobro de la cuantía de la medida cautelar.
5.- La garantía otorgada por el deudor principal, suspende la ejecución de la deuda para todos los responsables, incluso los responsables solidarios. Cuando se declara la responsabilidad, los responsables se verán obligados a pagar y en caso de recurso, podrán suspender la ejecución de la deuda de forma automática con aportación de alguna de las garantías siguientes: depósito de dinero o valores públicos, aval solidario de entidad de crédito o sociedad de garantía recíproca o certificado de seguro de caución. También, con carácter rogado, podrán aportar otras garantías que se estimen suficientes, generalmente inmobiliarias.
Aunque la Administración venía exigiendo garantía por la deuda a cada uno de los declarados responsables, dos sentencias del Tribunal Supremo de 25 de noviembre de 2022 y de 23 de diciembre de 2022, han fijado doctrina sobre la improcedencia de exigir el alcance de la responsabilidad a los responsables tributarios cuando el deudor principal ha pagado o garantizado suficientemente la deuda tributaria. Por tanto, cuando el deudor principal ha logrado garantizar la deuda que se le reclama mediante la aportación de garantías que han sido consideradas suficientes por la Administración, no puede exigir a éstos garantías adicionales.
Por otra parte, los responsables pueden proceder al pago o garantizar la deuda de forma mancomunada, de manera que no se multipliquen las garantías por cada uno de los responsables declarados.
6.- Resulta esencial estudiar las deudas cuyo pago se exige al responsable. El art. 174.5 LGT permite impugnar en el recurso o reclamación contra el acuerdo de derivación de responsabilidad las propias liquidaciones y/o sanciones a las que alcanza la derivación, incluso aunque fueran firmes para el deudor principal u otros responsables. Se encuentran excluidos de esta posibilidad ciertos supuestos de responsabilidad solidaria establecidos en el art. 42.2 LGT.
7.- Las deudas cuya derivación pretende la Administración son susceptibles de prescripción para el responsable. Mucho se ha hablado de la prescripción del derecho de la administración a exigir las deudas tributarias y/o sanciones a los responsables tributarios durante el último año. Con anterioridad, la Administración entendía que cualquier acto tendente al pago de las deudas realizado al deudor principal, interrumpía la prescripción de las deudas para los responsables. Así ha sido capaz de derivar responsabilidad cuando el deudor principal había sido declarado fallido con una anterioridad superior a los 10 años. Sin embargo, el TS en sentencia de 14 de octubre de 2022 ha establecido como doctrina que las actuaciones de cobro realizadas frente al deudor principal, no interrumpen el plazo de prescripción para declarar la responsabilidad solidaria. Asimismo, en cuanto a la responsabilidad subsidiaria, ha establecido en sentencias de 7 de febrero de 2022 y de 8 de junio de 2022 que la fecha de declaración de fallido del deudor principal comporta el dies a quo del plazo de prescripción para exigir el pago al responsable subsidiario. Esto quiere decir que las actuaciones recaudatorias contra el deudor principal posteriores a su declaración de fallido, no interrumpen la prescripción de la acción de cobro frente a los posibles responsables subsidiarios, y por tanto, si hubieran transcurrido cuatro años desde la declaración de fallido, habría prescrito el derecho de la Administración a exigir las deudas a los responsables subsidiarios.
Esta reciente doctrina ha supuesto la estimación de numerosos recursos, encontrándonos además a la espera de nuevos pronunciamientos de nuestro Alto Tribunal que, seguramente, corregirán otras actuaciones también excesivas. Esperemos que los órganos de recaudación utilicen este instrumento con mayor rigor, pero de momento, resulta esencial conocer los numerosos supuestos de derivación de la responsabilidad a disposición de la Administración, adoptando las medidas preventivas para proteger al eventual tercero responsable.
